ÖZET

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ile anonim şirket yapılanması ve yönetim kurulu üyelerinin alacaklılara, şirkete ve birbirlerine karşı olan sorumluluk sisteminde meydana gelen değişiklikler, yönetim kurulu üyelerinin vergi sorumluluğu konusunda da birtakım farklılıklar yaratmıştır. Makalemiz kapsamında, vergi borçları dolayısıyla anonim şirket yönetim kurulu üyelerinin sorumluluğuna gidilebilme şartları ve bu hukuki ve cezai yaptırımlar ile karşılaşan üyelerin yaptırımlara karşı başvurabilecekleri hukuki ve idari yollar ele alınacaktır.

Anahtar Kelimeler: Anonim şirket, vergi sorumluluğu, yönetim kurulu üyeleri

Son yıllarda anonim şirket statüsünde kurulan sermaye şirketlerinin sayısında artış görülmekte; 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 6762 sayılı Kanun hükümlerine oranla sınırlandırıcılıktan daha uzak olarak tanımlayabileceğimiz, profesyonel yönetime elverişli hükümleri göz önüne alındığında bu sayının daha da artması beklenmektedir. Makalemize “Anonim Şirket Yönetim Kurulu Üyelerinin Vergisel Sorumluluğu” başlığının seçilmesindeki en önemli etken; 6102 sayılı Kanun’un anonim şirket yapılanması ile yönetim kurulu üyelerinin alacaklılara, şirkete ve birbirlerine karşı olan sorumluluk sisteminde meydana getirdiği değişikliklerin, yönetim kurulu üyelerinin vergisel sorumluluğuna etkisinin incelenmesi gerekliliğidir. Zira, vergi hukuku bağlamında; vergi mükellefi veya vergi sorumlusu olan tüzel kişilerin üzerlerine düşen vergisel ödevlerin, bu ödevleri yerine getirmekle yükümlü kişilerin ve bu kişilerin vergisel ödevleri gerektiği şekilde yerine getirmemeleri halinde doğacak hukuki ve cezai sorumluluğun belirlenmesinde sıklıkla Türk Ticaret Kanunu hükümlerinden yararlanma zorunluluğu bulunmaktadır.

Vergi hukukunda esas olan verginin mükelleften tahsili olsa da zaman içerisinde vergilerin, belirli kurallar çerçevesinde, mükellefle bağlantısı bulunan üçüncü kişilerden tahsili ihtiyacı doğmuş1. ve bu durum vergi sorumluluğu kavramını ortaya çıkarmıştır. Vergi sorumluluğu kavramına ihtiyaç duyulmasının sebeplerinden biri; mal toplulukları olarak tek başına fiziki bir varlığı ve hareket kabiliyeti bulunmayan tüzel kişilerin, vergi mükellefi olmaları halinde bunların ödevlerinin zamanında ve tam olarak yerine getirilebilmesinin sağlanmasıdır2. Bu sebeple Vergi Usul Kanunu’nun 10. Maddesinde, tüzel kişilerin kanuni temsilcilerine, tüzel kişilere düşen vergisel ödevlerin yerine getirilmesi yükümlülüğü yüklenmiş ve bu ödevlerin ihmali halinde sorumlu olacakları düzenlenmiştir. Tüzel kişiliği haiz bir ticaret şirketi türü olarak anonim şirketler de bu düzenlemeye tabi olduğundan, anonim şirketler üzerine düşen vergisel ödevler vergi sorumlusu sıfatıyla kanuni temsilcileri olan yönetim kurulu, dolayısıyla da yönetim kurulu üyeleri tarafından yerine getirilecektir.

Anonim şirket yönetim kurulu üyelerinden VUK m. 10 hükmüne göre tahsil edilebilecek alacaklar; vergi ve vergiye bağlı alacaklar ile Kanun’un 333. maddesinin 2. fıkrasında yapılan yollama uyarınca, vergi cezalarıdır. Vergi ve vergiye bağlı alacaklar ile vergi cezaları dışında kalan bir alacağın söz konusu olması halinde, bu alacağın üyelerden tahsili AATUHK mük. m. 35 hükmüne göre gerçekleştirilecektir. Vergi alacakları dışında kalan kamu alacaklarının tahsilinin bu Kanun’a göre gerçekleştirilmesinin yanı sıra AATUHK, vergi alacaklarının tahakkukundan sonraki takip ve tahsil aşamalarında uygulanması bakımından da bizim için önemlidir3.

Anonim şirketin vergi borcundan kanuni temsilci olarak yönetim kurulu üyelerini sorumlu tutabilmenin ilk şartı, öncelikle şirketin takip edilmesi söz konusu vergi ve buna bağlı alacakların şirket malvarlığından kısmen ya da tamamen tahsil olunamamasıdır. Bu konuda doktrinde AATUHK’nun tahsil edilemeyen amme alacağı tanımını veren 3. maddesinin ele alınış biçiminin idareye bu konuda takdir yetkisi tanıyıp tanımadığı ve kanuni temsilci adına ödeme emri düzenleyebilmek için asıl borçlu şirket adına yapılan takipte aciz vesikası düzenlenmiş olmasının şart olup olmadığı noktasında Danıştay’ın çelişkili kararları4 bulunmaktadır. Ancak İdarenin uygulamada VUK m. 10 hükmünün uygulanma koşullarını dikkate almaksızın doğrudan kanuni temsilcinin sorumluluğuna gitme eğilimi göz önüne alındığında, AATUHK m. 3 hükmünün anonim şirket yönetim kurulu üyelerinin vergi ve vergiye bağlı alacaklardan sorumluluğu kapsamında bir takdir yetkisi tanıdığını söylemek yerinde olmayacak; aksi bir yorum VUK m. 10 ve AATUHK mük. m. 35 hükümlerini birbirlerine yaklaştırarak VUK m. 10’un uygulanma koşullarının kanuni temsilciye tanıdığı hukuki korumayı zedelemek anlamına gelecektir.

Sorumluluğun ikinci koşulu ise yönetim kurulu üyesinin vergi sorumlusu olarak üzerine düşen ödevleri kusurlu şekilde yerine getirmemiş olmasıdır. VUK m. 10/2’de kanuni temsilci olarak anonim şirket yönetim kurulu üyelerine yüklenen sorumluluk, maddenin ilk fıkrasında bu kişilere yüklenen vergisel ödevlerin yerine getirilmemiş olmasından kaynaklanmaktadır. Bir yönetim kurulu üyesinin şirketin vergisel ödevlerini yerine getirmeme sebebi ile sorumlu tutulabilmesi için üyenin temsil yetkisine (geniş anlamda), diğer bir ifade ile vergisel ödevleri yerine getirme ve vergi borcunu tüzel kişilik adına ödeme yetki ve iktidarına sahip olması gerekir5. Kanuni temsilcilik sıfatı, anonim şirketin temsil ve/veya idare yetkilerini elinde bulunduran organı ifade eden bir üst kavram olduğundan, bu sıfatın yalnızca temsil yetkisi ile ilişkilendirilmesi doğru değildir. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesinin, kanuni temsilin idare ile ilgili kısmına dahil olduğu göz önünde bulundurulmalı ve vergi ödevlerini yerine getirmekle görevli kanuni temsilciler tespit edilirken yalnızca şirketin tescil ve ilan edilen imza sirkülerinden hareket edilmemelidir6.

Yönetim kurulu üyelerinin görevlerini yerine getirirken kusurlu davranıp davranmadıklarının tespiti, Vergi Usul Kanunu’nda kusurun tespitine ilişkin esasların yer almaması sebebiyle, Türk Ticaret Kanunu’nun yönetim kurulunun sorumluluğunu ve özen yükümlülüğünü düzenleyen hükümlerine göre gerçekleştirilecektir. Bu kapsamda vergisel ödevlerin yerine getirilmesi murahhas üye ya da murahhas müdürlere bırakılmış olsa dahi yönetim kurulunun sorumluluğu, üst düzeyde yönetim ve üst gözetim ilkeleri çerçevesinde sorumlu devam etmektedir. Görevlerin gerektiği şekilde yerine getirilebilmesi için yönetim kurulu üyelerinin gerekli durumlarda talimat vererek, yetkiyi devralan kişileri yönlendirmesi gerekir; aksi bir durum yönetim kurulunun sorumluluğunu doğurur7. Murahhasların seçiminde özen gösterilmiş olması, devrin usulüne uygun gerçekleştirilmesi, gerektiğinde talimatların verilmiş ve gözetim görevinin de gereği gibi yerine getirilmiş olması halinde, yönetim kurulunun devredilen işlerden herhangi bir sorumluluğu bulunmayacaktır8.

Her ne kadar yönetim kurulu organ olarak şirketin kanuni temsilcisi ise de, sorumluluk konusunda tüm üyeleri kayıtsız şartsız sorumlu tutma olanağı yoktur. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesi görevi, yönetim kurulunun devredilemez görev ve yetkilerinden değildir. Profesyonel yönetim anlayışı çerçevesinde bu görevin, yönetim kurulu üyelerinden bir ya da birkaçına ya da yönetim kurulu dışından üçüncü kişilere devri mümkündür. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine ilişkin görev ve yetkilerin devri halinde, kanuni temsilcilik sıfatı görevli ve yetkili kılınan kişi ya da kişilere ait olacak; yönetim kurulu üyesi olmakla beraber vergi ödevlerinin yerine getirilmesi konusunda görev ve yetkisi bulunmayan kişiler, bu ödevlerin yerine getirilmemesi sebebiyle sorumlu tutulamayacaktır. Bu konuda özel bir düzenleme yapılmamış ve bir ya da birkaç üye ya da üçüncü kişi vergisel ödevlerin yerine getirilmesi konusunda görevlendirilmemişse, olası bir borç durumunda yine heyet halinde yönetim kurulu sorumlu tutulacaktır9. Doktrinde bazı yazarlar10. Vergi Usul Kanunu’nun vergi kanunlarıyla kabul edilen durumlar haricinde, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna dair özel sözleşmelerin vergi dairelerini bağlamayacağı yönündeki m. 8/3 düzenlemesini gerekçe göstererek, yetki devri halinde dahi yönetim kurulunun devreden üyelerinin sorumluluğunun devam etmekte olduğunu savunmakta ise de gerçekleştirilen yetki devrinin kaynağı sözleşme değil yine TTK düzenlemeleri olduğundan bu görüş pek fazla taraftar bulmamaktadır11.

Anonim şirket yönetim kurulu üyesinin, vergisel ödevleri yerine getirme ve vergi borcunu tüzel kişilik adına ödeme yetki ve iktidarına sahip olması üyenin görev süresi ile de yakından ilişkilidir. VUK m. 10 hükmünden doğan sorumluluk, kanuni temsilcilik sıfatının kazanıldığı ve kaybedildiği tarihler arasındaki vergilendirme dönemlerini kapsar. Buradaki tartışma görev süresinin belirlenmesinde ticaret siciline tescil ve ilanın etkisine ilişkindir. Bir görüş, kanuni temsilcinin VUK m. 10 hükmü kapsamındaki vergisel sorumluluğunun azil ve istifanın ticaret siciline tescil ve ilan tarihine kadar devam edeceğini kabul ederken diğer bir görüş, fiili duruma geçerlilik tanınması gerektiğini ileri sürmektedir. Görevi sona eren yönetim kurulu üyesinin kanuni temsilcilik görevlerini yerine getirmek adına şirket toplantılarına katılma ya da şirket bilgi ve belgelerine doğrudan temas etme imkanının kalmaması sebebiyle genel kabul, yönetim kurulundan fiilen ayrılmakla şirketin vergi ödevlerinin yerine getirilmesi konusunda yetkisi kalmayan üyenin Vergi Usul Kanununun 10. maddesi uyarınca şirketten alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklardan sorumlu tutulamayacağı yönündedir12.

Sorumluluğun üçüncü ve son şartı ise illiyet bağıdır. Vergi Usul Kanunu’nun 10. maddesinde 3505 sayılı Kanun’la yapılan değişiklikle, vergi idaresinin kanuni temsilcilerin kasıt ve ihmalini ispat külfeti ortadan kaldırılmış ve kanuni temsilcilerin sorumluluğuna gidebilmek için vergi ödevlerinin yerine getirilmemesi ile vergi borcunun şirketin malvarlığından kısmen ya da tamamen alınamaması arasında illiyet bağının bulunduğunun ortaya konulması yeterli hale gelmiştir13. Buna göre, tahsil edilememenin doğrudan sebebi asıl borçlu anonim şirketin ödeme gücünden yoksun bulunması olsa da dolaylı sebebi, vergisel ödevlerin zamanında ve tam olarak yerine getirilmemiş olması olmalıdır14.

VUK ve AATUHK’da teselsül konusunu düzenleyen özel bir hükmün yer almaması sebebiyle, anonim şirketin vergi ödevlerini yerine getirmeyen yönetim kurulu üyelerinin müteselsil sorumluluklarının tabi olacağı iç ve dış teselsül esaslarının belirlenmesinde TTK ve TBK’nın ilgili hükümlerinden yararlanmak gerekmektedir.

Vergi borcunun ödenmemesinde birden fazla kanuni temsilci yönetim kurulu üyesinin sorumluluğu söz konusu olduğunda 6762 sayılı TTK’nın düzenlemesi gereği vergi idaresi alacağının tamamını kusur oranlarına bakılmaksızın yönetim kurulu üyelerinin bir ya da birkaçından veyahut da tümünden talep edebilmekteydi; ancak 6102 sayılı TTK, müteselsil sorumluluğu 6762 sayılı mülga TTK’dan farklı bir biçimde düzenlemiştir. 6102 sayılı TTK m. 557 hükmünde, sorumluluğu öngörülen kişilerin, kendi kusurunun diğerlerinden daha az ya da farklı olduğunu dış ilişkide de ileri sürebilmesine imkan tanıyan “farklılaştırılmış teselsül” esası kabul edilmiştir. Bu esasa göre, sorumlulardan her biri somut olaydaki kusurlarına ve durumun gereklerine göre zararın kendilerine yükletilebildiği ölçüde, diğerleriyle birlikte müteselsilen sorumlu tutulabilecektir. 6102 sayılı TTK’nın bu düzenlemesi ile birlikte doktrinde, yönetim kurulu üyelerinin müteselsilen sorumlu tutulmaları için, bu kişilerin aynı somut olayda aynı kusuru birlikte işlemiş olduğunun kanıtlanması gerektiği ve uyuşmazlığı çözmekle yükümlü olan vergi hakimin re’sen farklılaştırılmış teselsül ilkesi doğrultusunda hareket etmek zorunda olduğu ileri sürülmektedir15.

VUK m. 10 hükmünde, kanuni temsilcilerin asıl borçlu olan tüzel kişiye rücu edebileceği açıkça öngörülmüştür. Söz konusu hükme dayalı olarak, şirketin vergi borçlarını ödemiş olan kanuni temsilci yönetim kurulu üyesinin herhangi bir koşula bağlı olmaksızın, kusurlu olsa dahi şirkete rücu hakkının var olduğu kabul edilmekle birlikte, bu hakkın içeriği doktrinde tartışmalıdır. Bazı yazarlar16. rücu imkanının yalnızca verginin aslı için tanındığını, vergiye bağlı alacaklar ve cezalar için yönetim kurulu üyelerinin şirkete başvuru imkanı bulunmadığını ileri sürmektedirler. Diğer bir yazar17. İse vergi aslı dışındaki ödemeler için de rücu hakkının mevcut olduğunu kabul etmektedir. Vergi Usul Kanunu’nda kanuni temsilcilerin sorumluluğunun kusura dayalı olarak düzenlenmesi karşısında, yönetim kurulu üyelerinin kusurlu davranışlarıyla şirketi hak etmediği bir vergi cezasıyla karşı karşıya getirmeleri ya da vergiye bağlı alacakların doğumuna sebebiyet vermeleri halinde şirkete rücu haklarının bulunmadığının kabulü hakkaniyete daha uygun gözükmektedir.

Şirketten tahsil olunamayan vergi alacaklarını ödemek zorunda kalan yönetim kurulu üyesi, bu hususta sorumluluğu bulunan diğer üyelere de başvuruda bulunabilecektir. Adli yargı yerlerinde açılacak bu davada; üyelerin konumları ve alacağın ödenmesi konusundaki görev ve yetkileri, görev dağılımının yapılıp yapılmadığı ve tüm üyelerin vergi alacağının şirketten tahsil edilememesinde katkısının aynı düzeyde olup olmadığı hususlarının re’sen araştırma ilkesi gereğince hakim tarafından ayrıntılı bir biçimde değerlendirilmelidir. Yargıtay, kanuni temsilcilerin asıl mükellef dışındaki diğer sorumlulardan talepte bulunabilmesini ödenen miktarin asil yükümlüden tahsil imkanının bulunmaması şartına bağlamaktadır18.

Vergi uyuşmazlıklarının çözümünde karşımıza, idari çözüm yolları ve yargısal çözüm yolları olmak üzere iki farklı seçenek çıkmaktadır. Vergi Usul Kanunu’nda vergi sorumlusunun hak ve yetkilerini açıkça gösteren bir düzenleme bulunmamakla birlikte, VUK m. 8/4 hükmünde, bu Kanun’da mükellefler için öngörülen tüm hak ve yetkilerin vergi sorumluları hakkında da geçerli olacağı belirtilmiş olduğundan vergi sorumlusu olarak yönetim kurulu üyelerinin de idari ve yargısal çözüm yollarına başvurabileceğinin kabulü gerekir19. İdari çözüm yolları, yargı yoluna başvurmanın bir ön şartı olarak düzenlenmemiş olduğundan vergisel sorumluluğu doğan yönetim kurulu üyesi, doğrudan yargı yoluna başvurabileceği gibi dilerse ilk olarak idari çözüm yollarına başvurup, buradan sonuç elde edemezse, başvuru süresinin devamı halinde yargı yoluna da başvurabilir20.

Vergi uyuşmazlıklarının idari yollarla çözümü konusundaki düzenlemelerden bir kısmı doğrudan Vergi Usul Kanununda yer almaktadır. Bunlar; uzlaşma, ceza indirimi ve düzeltme kurumlarıdır. Vergi Usul Kanunu’nun bu düzenlemelerine ek olarak, 6328 Sayılı Kanun ile hukuk sistemimize dahil olan Kamu Denetçiliği Kurumu ile 659 sayılı “Genel Bütçe Kapsamındaki Kamu İdareleri ve Özel Bütçeli İdarelerde Hukuk Hizmetlerinin Yürütülmesine İlişkin Kanun Hükmünde Kararname” ile tüm idari uyuşmazlıklar bakımından getirilen “sulh” imkanını da idari başvuru yolları arasında saymak mümkündür.

Uygulamada kanuni temsilcinin sorumluluk koşullarının gerçekleştiğine kanaat getirildiğinde, idare tarafından VUK m. 10 hükmüne göre bir ödeme emri tanzim ve tebliğ edilerek takibe başlanmaktadır. Kanuni temsilci yönetim kurulu üyesinin Vergi Usul Kanununun 10. maddesi hükmüne göre takip edilebilmesi için, vergi borcunun usulüne uygun bir biçimde tarh, tahakkuk, tebliğ, safhalarından geçmesi gerekmektedir. Ödeme emri yönetim kurulu üyesi tarafından davaya konu edildiğinde, kanuni temsilcinin sorumlu tutulması için VUK m. 10 hükmünde aranan koşulların gerçekleşip gerçekleşmedikleri araştırılır ve koşulların gerçekleşmediğinin kabulü halinde mahkemece ödeme emrinin iptaline karar verilir. Hukuka uygun olarak düzenlenen söz konusu olması halinde ise dava reddedilerek, takibin devamına karar verilecektir. Açmış olduğu bir davadan aleyhe sonuç alan yönetim kurulu üyesinin kanun yollarını işleterek vergi mahkemesinin kararının incelenmesini ve değiştirilmesini sağlama imkanı doğacaktır21.

ABSTRACT

Turkish Commercial Code numbered 6102 has made changes in the settlement of Joint-Stock Companies and responsible system of board members to creditors, the company and each other. These changes have also caused some differences in the tax liability of the board members. The conditions of the keeping the board members responsible for tax debts and remedies for board members facing legal and administrative sanctions, are examined in the scope of this article.

Key Words: Joint-Stock Company, tax liability, the board members

In recent years, there has been an increase in the number of capital companies established as joint stock companies; this number is expected to increase further considering the provisions of the Turkish Commercial Code no. 6102, which can be defined as far from limitation, in accordance with the provisions of the Code suitable for professional management. The most important factor in the selection of the title ‘Taxational Liability of the Directors of Joint Stock Companies’ is the necessity of examining the effect of the changes in the system of liability of Directors towards creditors, the company and to each other with the structuring of joint stock companies by Law no. 6102 on the tax liability of the Directors, since, in the context of tax law, entities which are taxpayers or which are liable to pay tax are obliged to use the provisions of the Turkish Commercial Code to determine the legal and penal liability arising from their failure to fulfill their tax duties properly.

Although the essence of the tax law is the collection of the tax law from the taxpayer, over time, the necessity has arisen, to collect taxes from third parties who are connected to taxpayers within the framework of certain rules and this situation has revealed the concept of tax liability. One of the reasons why the concept of tax liability is needed is to ensure that the legal entities who do not have a physical presence and mobility as product groups are able to fulfill their duties in a timely and complete manner if they are taxpayers. 2 For this reason, Article 10 of the Tax Procedures Code imposes an obligation on legal representatives of legal entities to fulfill the tax duties for legal entities and regulates that the legal representatives shall be responsible for any neglect in these duties. Since joint stock companies are also subject to this regulation as a type of legal entity in the form of trading company, tax duties on joint stock companies will be carried out by the members of the board of directors, in their capacity as individuals liable to pay tax.

Receivables collectible according to Article 10 of the Tax Procedures Code, are taxes and tax-related receivables as well as tax penalties with reference to paragraph 2 of Article 333 of the Code. In the case of any receivable other than tax and tax-related receivables and tax penalties, the collection of such receivable from the members shall be made in compliance with repeated Art. 35 of AATUHK. In addition to performance of the collection of public receivables other than tax receivables in accordance with this Code, AATUHK is also important for us in the implementation of tax receivables in the follow-up and collection phases stages after accrual.3

The first condition of holding the members of the board of directors as a legal representative responsible for the tax liability of a joint stock company primarily is to prosecute the Company and failure in collecting all or any part of the tax and related receivables from the company assets. As to the doctrine with that respect, the State Council has conflicting decisions in this regard, whether the form of handling of Article 3 of the AATUHK, which gives the definition of uncollectible public receivables, recognizes the discretionary authority of the administration in this regard and whether it is necessary to have an insolvency certificate in the prosecution performed on behalf of the principal debtor in order to issue payment orders on behalf of the legal representative. However, considering the tendency of the Administration to recourse directly to the liability of the legal representative without taking into consideration the conditions of application of the provision of Article 10 of the AATUHK, it would not be appropriate to say that the provision of Article 3 recognizes the discretion of the Directors the board of directors of the joint stock company within the scope of the liability of tax and taxable receivables; a comment otherwise would mean approximation of Art. 10 of the Tax Procedures Code and Art. 35 of AATUHK and jeopardizing the legal protection provided by Art. 10 of the Tax Procedures Code to the legal representative.

The second condition of the responsibility is the failure of the Director to fulfill his duties as an individual responsible for tax. The liability imposed on Directors of a joint stock company in Article 10/2 of the Tax Procedure Code arises from failure in fulfillment of taxational duties imposed on such persons in the first paragraph of the Article. In order for a Director to be held accountable for not fulfilling the tax duties of the company, the Director must have the authority to represent (broadly), in other words, the authority and power to fulfill the tax duties and pay the tax debt on behalf of the legal entity. 5 Since the title of legal representative is a superscript that refers to the organ that holds the representation and/ or administrative powers of the joint stock company, it is not correct to associate this title with the authority of representation only. It should be noted that the fulfillment of tax duties is included in the administrative part of the statutory representation, and only the company’s registered and announced circular of authorized signatories should not be used when determining the legal representatives responsible for fulfilling the tax duties.6 Whether the Directors are in defective behavior in the performance of their duties shall be determined in accordance with the provisions of the Turkish Commercial Code, which regulates the responsibility and diligence of the Board of Directors, as the Tax Procedures Code lacks to mention of the principles regarding the determination of the defect. In this context, the board of directors remains responsible within the framework of senior management and senior supervision principles, even if the fulfillment of tax duties is left to the managing director or executive managers. In order to have tax duties fulfilled as required, the Directors members of the board of directors should direct the persons taking over the authority by giving instructions when necessary; otherwise, the board of directors shall be responsible. 7 the Board of Directors shall not have any responsibility for the transferred works, if care has been taken in the selection of the managing directors, the transfer is duly carried out, and instructions are given when necessary and the supervisory duty has been fulfilled as required.8

Although the board of directors is the legal representative of the company as an organ, it is not possible to hold all members unconditionally responsible for the liability. The duty to fulfill the tax duties is not one of the non-transferable duties and powers of the board of directors. Within the framework of a professional management approach, this task may be delegated to one or more members of the Board of Directors or to third parties outside the Board of Directors. In the event of transfer of duties and powers related to fulfillment of tax duties, the title of legal representative shall be assigned to individual(s) assigned and authorized to perform this task; individuals who are members of the Board of Directors, but who do not have the duties and powers to fulfill their tasks shall not be held responsible for non-fulfillment of such tasks. 9 If no special arrangement has been made on this matter and if one or more members or third parties have not been charged with the fulfillment of tax duties, the Board of Directors shall be held responsible in case of a possible debt. Although in the doctrine, some authors state that special contracts for taxpayers or tax liability will not bind tax authorities, except in cases where the Tax Procedures Code is adopted by tax laws, 10 they argue that the responsibility of the transferring members of the board of directors still maintains relying on the aforementioned grounds, the source of the transfer of authority is not the contract but the regulations of the Turkish Commercial Code and therefore this opinion does not find many supporters. 11

The authority and power of a Director of a joint stock company to fulfill tax duties and pay the tax debt on behalf of the legal entity is closely related to the term of office of the Director. The liability under Art. 10 of the Tax Procedures Code covers the periods of taxation between the dates at which the title of legal representation is acquired and lost. The discussion here pertains to the effect of registration and announcement in the trade registry in determining the term of office. In an opinion, it is argued that tax liability of the legal representative under Art. 10 of the Tax Procedure Code shall continue until the date of registration and announcement in the trade registers, whereas another opinion alleges that the actual situation should be acknowledged. It is generally accepted that due to the fact that a Director whose term of office is terminated is deprived of the authority to attend company meetings or directly access to the company information and documents in order to fulfill the duties of a legal representative, the Director deprived of his authority to fulfill tax duties of the Company upon actual resignation from the Board of Directors shall not be held liable for taxes not recovered from the Company and other receivables related thereto under Art. 10 of the Tax Procedure Code.12

The third and final condition of liability is the causality link. With the amendment made in the Article 10 of the Tax Procedure Code no. 3505, the obligation of tax offices to prove the intentional act and neglect of the legal representative has been abolished and it has become sufficient to put forward that there is a causality link between failure in fulfilling tax tasks and failure in recovering all or any part of the tax debt from the assets of the company. 13 Accordingly, although the direct reason of failure in recovering is the insolvency of the joint stock company which is the principal debtor, the indirect reason should be failure in timely and fully performance of tax duties.14

Due to the absence of a special provision regulating the subject of succession in the Tax Procedure Code and in AATUHK, it is necessary to benefit from the relevant provisions of the Turkish Commercial Code (TTK) and the Turkish Code of Obligations (TBK) in determining the principles of internal and external succession which the joint responsibilities of the Directors who do not fulfill the tax duties of the joint stock company shall be subject to.

In the event that more than one legal representative Directors is responsible for the non-payment of the tax debt, it was possible under the regulation of the Turkish Commercial Code no. 6762, for the tax authority to claim all of its receivables from one or more or all of the board members regardless of the defect rates; however, the Turkish Commercial Code no. 6102 regulates the joint responsibility in a manner different from the abolished Turkish Commercial Code No. 6762. Article 557 of the Turkish Commercial Code no. 6102 has adopted the principle of a “differentiated succession” which allows the persons who are considered to have responsibility to assert that their fault is less or different than others in the external relation. According to this principle, each of the responsible individuals may be held severally liable, together with others, to the extent that the damage can be attributed to them according to the defects of the concrete event and the requirements of the situation. With this regulation of the Turkish Commercial Code No. 6102, it is suggested in the doctrine, that in order to held the Directors severally liable, it is necessary to prove that these individuals have committed the same fault together in the same concrete event and that the tax judge responsible for resolving the dispute is obliged to act ex officio in accordance with the differentiated succession principle. 15

Art. 10 of the Tax Procedure Code clearly states that legal representatives can recourse to the legal entity, who is the principal debtor. Based on this provision, the legal representative who has paid tax debts of the Company is considered to have the right of recourse to the company, even if it is defective, regardless of the condition, but the content of this right is controversial in the doctrine. Some authors16 argue that recourse is granted only for the original tax and that board members do not have the opportunity to apply for taxrelated receivables and penalties. Another author17 acknowledges the right of recourse for non-tax payments. In the face of the regulation in the Tax Procedure Code that the liability of legal representatives is to be based on a fault, it seems more appropriate to accept that legal representatives shall not have the right of recourse to the Company if the members of the Board of Directors cause, with their defective actions, the Company to encounter a tax fine or lead to emergence of tax related receivables.

A Director who is obliged to pay tax receivables that cannot be recovered from the company may apply to the other Directors who have responsibility with that respect. In this action to be filed in related jurisdictions, the judge must examine in detail position of the Directors and the duties and authorities regarding the payment of receivables, whether duties have been distributed among Directors, and whether the contribution of all Directors are at the same level in terms of contribution to failure in recovering the tax receivables from the Company. The Court of Cassation makes the demand of legal representatives from other person liable, other than the principle debtor conditional to impossibility of collection of the amount paid from the main taxpayer. 18

In the settlement of tax disputes, there are two different options, namely, administrative and judicial solutions. Although there is no regulation in the Tax Procedures Code that clearly shows the rights and powers of the taxpayer, Art. 8/4 of the Tax Procedures Code states that all the rights and powers contemplated for taxpayers in the Code will be valid also for individuals having tax liability and therefore it must be accepted that Directors may also apply to judicial remedies as individuals liable for tax. 19 Since the administrative remedies are not regulated as a prerequisite for applying to the judicial remedy, a Director who has tax liability can apply directly to the judicial remedy or he may apply to administrative remedies primarily and failing to have any result in this way, he can apply to judicial ways if the time allowed for application continues.20

Some of the regulations regarding the settlement of tax disputes by administrative procedures are directly included in the Tax Procedures Code. These are reconciliation, penalty reduction and correction institutions. In addition to these provisions in the Tax Procedures Code, the Ombudsman Institution which is included in our legal system via the Law No. 6328 and, the Statutory Decree No. 659 on “the Execution of Legal Services in Public Administrations and Special Budget Administrations within the scope of the General Budget”, and “peace” opportunity are the ways of administrative application.

In the practice, when it is considered that the responsibility conditions of the legal representative have been fulfilled, a payment order is issued and notified by the administration according to the Art. 10 of the Tax Procedure Code. In order for the legal representative board member to be followed up in accordance with the provisions of Article 10 of the Tax Procedure Code, the tax liability must be duly passed through the stages of accrual, notification and notification. When the payment order is subject to the case by the member of the board of directors, the court makes search whether the conditions specified in the Art. 10 of the Tax Procedure Code are fulfilled or not. If the end of this search the court decides that the conditions are not fulfilled, then the court cancels the payment order. In case of a lawful arrangement, the case is rejected and the proceedings keeps going. A member of the board of directors who has taken a case against a lawsuit also has the opportunity to review and change the decision of the tax court by operating the legal remedies. 21

DİPNOTLAR

  1. Sadık Kırbaş, Vergi Hukuku, 20. Baskı, Ankara: Siyasal Kitabevi, 2015, s. 74
  2. Nihal Saban, Vergi Hukuku, 8. Baskı, İstanbul, Beta Basım, 2016, s. 78
  3. Mustafa Ali Sarılı, Türk Vergi Hukukunda Sorumluluk, 1. Baskı, İstanbul: Kazancı Hukuk Yayınevi, 2004 s. 55
  4. Dan. 4. Dairesi’nin E.1998/3200 K. 1999/6698 sayılı ve 23.03.1999 tarihli kararı, Dan. 3. Dairesi’nin E. 1998/1797 K 1999/3201 sayılı ve 5.10.1999 tarihli kararı, Dan. 9. Dairesi’nin E. 2001/3191 K. 2002/2317 sayılı ve 14.5.2002 tarihli kararı; Karşı yönde: DVDDGK’nun E.2001/318 K.2001/417 sayılı ve 09.11.2001 tarihli kararı Dan. 3. Dairesi’nin E. 2000/4833 K 2001/4064 sayılı ve 21.11.2001 tarihli kararı, www.kazanci.com, (15.07.17)
  5. Dan. 3. Dairesi, 1999/4599 K. 2000/3833 sayılı ve 22.11.2000 tarihli kararı, Dan. 7. Dairesi’nin E. 2008/917 K. 2011/233 sayılı ve T. 25.1.2011 tarihli kararı, www.kazanci.com, (Erişim Tarihi: 22.05.2017)
  6. Levent Yaralı, Limited Şirketin Kamu Borçlarından Müdürlerin ve Ortakların Sorumluluğu, 1. Baskı, Ankara: Yaklaşım Yayıncılık, 2010, s. 16
  7. Necla Akdağ Güney, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununa Göre Anonim Şirket Yönetim Kurulu, 1. Baskı, İstanbul: Vedat Kitapçılık, 2012, s. 108
  8. Ersin Çamoğlu, Anonim Ortaklık Yönetim Kurulu Üyelerinin Hukuki Sorumluluğu, 3. Baskı, İstanbul: Vedat Kitapçılık, 2010, s. 195-196-197
  9. Çamoğlu, s. 273 Sarılı, s. 52-53; Yaralı, s. 16; Turgut Candan, Kanuni Temsilcinin Vergi ve Diğer Kamu Alacaklarından Sorumluluğu, 3. Baskı, Ankara: Maliye ve Hukuk Yayınları, 2006, s. 21
  10. Tamer Bozkurt, “Vergi Yükümlülüğü – Vergi Sorumluluğu Kavramları Çerçevesinde Anonim Şirketlerde Tek Başına Temsil ve İlzama Yetkili Olanların(Özellikle Murahhas Azaların) Vergisel Sorumluluğu” BATİDER, Cilt.24, Sayı.4, 2008, s. 261-266; İbrahim Halil Bağdınlı, “Anonim Şirketlerde Kanuni Temsilciler ile Ortakların Vergisel Sorumluluğu”, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı.119, s. 62
  11. Çamoğlu, s. 273-274; Recep Kaplan, “Yeni Türk Ticaret Kanunu Çerçevesinde Ticaret Şirketlerinin Kanuni Temsilcileri ve Vergi Hukuku Açısından Sorumlulukları”, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı.285, Haziran 2012, s. 89-90; Mustafa Çelen, “Anonim Şirketlerde Kanuni Temsilcilerin Vergisel Sorumlulukları”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı.273, Mayıs 2004, s. 100; Mine Nur Bozdoğan, “Kanuni Temsilcinin Vergisel Sorumluluğunun İncelenmesi ve Değerlendirilmesi”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı. 269, (Ocak 2004), s. 174; Candan, s. 31-32
  12. Şükrü Yıldız, “Anonim Ortaklıkta Yönetim Kurulu Üyelerinin Kamu Borçlarından Sorumluluğu”, Prof. Dr. Erdoğan Moroğlu’na 65. Yaş Günü Armağanı, 2. Baskı, İstanbul: Beta Yayınları, 2001, s. 790; Candan, s. 127-128; Yaralı, s. 56
  13. Selim Kaneti, Vergi Hukuku, 2. Baskı, İstanbul:Filiz Kitabevi, 1989, s. 89-90; Mehmet Yüce, Anonim ve Limited Şirketlerde Yönetim Kurulu Üyeleri Kanuni Temsilciler Müdürler ile Ortakların Hak ve Sorumlulukları, 1. Baskı, Bursa: Ekin Basın Yayın Dağıtım, 2014, s. 157-158
  14. Candan, s. 103-105
  15. Özen Kaya Göçmen ve Ender Dedeağaç, “Anonim Şirketlerde Yönetim Kurulu Üyelerinin Vergisel Sorumluluğu”, Türkiye Barolar Birliği Dergisi, 2017, Cilt:30, Sayı:129, s. 80-81
  16. Eslem Ayaz, Limited Şirketlerde Kanuni Temsilci ve Ortakların Vergisel Sorumlulukları, 3. Baskı, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2015, s. 78; Bozdoğan, s. 184; Yaralı, Anonim Şirketin Vergi Borçlarından Yönetim Kurulu Üyelerinin Sorumluluğu, s. 59
  17. İrfan Barlas, “5766 sayılı Kanunla Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun’un Mükerrer 35. Maddesine Eklenen Son İki Fıkranın Kanuni Temsilcilerin Vergisel Sorumlulukları Bağlamında Değerlendirilmesi”,Vergi Sorunları Dergisi, Sayı. 244, (Ocak 2009) s. 206-208
  18. Yargıtay 11. Hukuk Dairesi’nin E. 2011/4753 K. 2011/7389 sayılı ve 14.06.2011 tarihli kararı, www.kazanci.com, (01.08.17)
  19. Sarılı, s. 44, Adnan Gerçek, Kamu alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, 4. Baskı, Bursa: Ekin Yayınevi, 2015, s. 34-38
  20. Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu ve Nami Çağan, Vergi Hukuku, 25. Bası, Ankara: Turhan Kitabevi, 2016 s. 169-170; Yusuf Karakoç, Genel Vergi Hukuku, 7. Baskı, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2016 s. 729; Mehmet Yüce, Vergi Yargılama Hukuku, 4. Baskı, Bursa: Ekin Yayınevi, 2015, s. 82
  21. Candan, s. 147-149

KAYNAKÇA

  • AYAZ, Eslem, Limited Şirketlerde Kanuni Temsilci ve Ortakların Vergisel Sorumlulukları, 3. Baskı, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2015
  • BAĞDINLI, Halil, “Anonim Şirketlerde Kanuni Temsilciler ile Ortakların Vergisel Sorumluluğu”, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı.119, ss.59-72
  • BARLASS, İrfan, “5766 sayılı Kanunla Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun’un Mükerrer 35. Maddesine Eklenen Son İki Fıkranın Kanuni Temsilcilerin Vergisel Sorumlulukları Bağlamında Değerlendirilmesi”,Vergi Sorunları Dergisi, Sayı. 244, (Ocak 2009), ss. 165-171
  • BOZDOĞAN, Mine Nur, “Kanuni Temsilcinin Vergisel Sorumluluğunun İncelenmesi ve Değerlendirilmesi”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı. 269, (Ocak 2004), ss. 172-186
  • BOZKURT, Tamer, “Vergi Yükümlülüğü – Vergi Sorumluluğu Kavramları Çerçevesinde Anonim Şirketlerde Tek Başına Temsil ve İlzama Yetkili Olanların(Özellikle Murahhas Azaların) Vergisel Sorumluluğu” BATİDER, Cilt.24, Sayı.4, 2008, ss. 239-268
  • CANDAN, Turgut, Kanuni Temsilcinin Vergi ve Diğer Kamu Alacaklarından Sorumluluğu, 3. Baskı, Ankara: Maliye ve Hukuk Yayınları, 2006
  • ÇAMOĞLU, Ersin, Anonim Ortaklık Yönetim Kurulu Üyelerinin Hukuki Sorumluluğu, 3. Baskı, İstanbul: Vedat Kitapçılık, 2010
  • ÇELEN, Mustafa, “Anonim Şirketlerde Kanuni Temsilcilerin Vergisel Sorumlulukları”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı.273, Mayıs 2004, ss. 99-115
  • GERÇEK, Adnan, Kamu alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, 4. Baskı, Bursa: Ekin Yayınevi, 2015,
  • GÖÇMEN, Özen Kaya, Ender Dedeağaç, “Anonim Şirketlerde Yönetim Kurulu Üyelerinin Vergisel Sorumluluğu”, Türkiye Barolar Birliği Dergisi, 2017, Cilt:30, Sayı:129, ss. 63-106
  • GÜNEY, Necla Akdağ, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununa Göre Anonim Şirket Yönetim Kurulu, 1. Baskı, İstanbul: Vedat Kitapçılık, 2012
  • KANETİ, Selim, Vergi Hukuku, 2. Baskı, İstanbul: Filiz Kitabevi, 1989
  • KARAKOÇ, Yusuf, Genel Vergi Hukuku, 7. Baskı, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2016
  • KIRBAŞ, Sadık, Vergi Hukuku, 20. Baskı, Ankara: Siyasal Kitabevi, 2015
  • ÖNCEL, Mualla, Ahmet Kumrulu ve Nami Çağan, Vergi Hukuku, 25. Bası, Ankara: Turhan Kitabevi, 2016
  • SABAN, Nihal, Vergi Hukuku, 8. Baskı, İstanbul, Beta Basım, 2016
  • SARILI, Mustafa Ali, Türk Vergi Hukukunda Sorumluluk, 1. Baskı, İstanbul: Kazancı Hukuk Yayınevi, 2004
  • YARALI, Levent, Limited Şirketin Kamu Borçlarından Müdürlerin ve Ortakların Sorumluluğu, 1. Baskı, Ankara: Yaklaşım Yayıncılık, 2010
  • YILDIZ, Şükrü, “Anonim Ortaklıkta Yönetim Kurulu Üyelerinin Kamu Borçlarından Sorumluluğu”, Prof. Dr. Erdoğan Moroğlu’na 65. Yaş Günü Armağanı, 2. Baskı, İstanbul: Beta Yayınları, 2001, ss. 771-795
  • YÜCE, Mehmet, Anonim ve Limited Şirketlerde Yönetim Kurulu Üyeleri Kanuni Temsilciler Müdürler ile Ortakların Hak ve Sorumlulukları, 1. Baskı, Bursa: Ekin Basın Yayın Dağıtım, 2014
  • YÜCE, Mehmet, Vergi Yargılama Hukuku, 4. Baskı, Bursa: Ekin Yayınevi, 2015